生产企业进料加工 “免、抵、退”税的计算讲解例题
增值税计算一直是税法考试中的重点内容，尤 其是增值税出口退税部分，让很多考生头疼，如果在综合题中出现了增值税出口退税与消费税出口退税的混合题目，那就难上加难了，实 际上大家如果掌握了增值税出口退税的计算原理，难题就迎刃而解了，下面我们举一个例题把增值税出口退税的问题好好讲一讲。< /font>
一、题目内容
某外资工业企业2002年3月发生下列业务：
（1）一般贸易进口材料一批，CIF价格为100,000美元，汇率为8.27，关税率为14%，报关费及运杂费4,000元，已经入库。
（2）进 料加工贸易方式进口材料一批到岸价格50,000美元，将 对应出口50,000个制成品，海关保税放行，已经入库。< /font>
（3）采购国内材料支付的价款为200,000元人民币，增值税34,000元，运杂费3,000元（其中运输费2,000元，装卸费200元，保险费500元，仓储保管费300元）。
（4）内销产品取得销售收入（不含税）< font face="Times New Roman">300,000元，销售残次品收到现金20,000元。
（5）一般贸易出口取得100,000欧元，汇率8.6。
（6）加工贸易出口2,000个制成品，销售额40,000美元。
该企业产品退税率13%，计 算该企业相关业务税金。
二、题目解答及其原理
本题目涉及关税、增值税、出口退税的计算，注意外商投资企业不涉及城建税和教育费附加。因为关税问题比较简单，我们不做深究， 在这里，主要考虑一下增值税出口退税的计算。
增值税出口退税目前主要通过“免抵退”的方法进行计算，在计算过程中，我们主要要按照步骤考虑这样几个问题：< /font>
第一步：“免”税计算。
这一步计算销项税额，当然外销商品是免税的，这里体现了“ 免”字，针对本题目，销项税额为：< /font>
300,000×17%+20,000/（ 1+17%）×17%=53,905.98元，
注意这里销售残次品收取的现金是含税的，所以要把它换成不含税数额再进行计算。
第二步：“抵”税计算。
这一步计算进项税额，进项税额是销项税额的抵减项，所以这一步体现了“抵”< /font>字，包括两个部分：一部分是采购国内原材料发生的进项税额，一部分是从国外进口原材料发生的进项税额。对于本题目应该这样计算：< /font>
进口材料应纳关税=100,000×8.27×14%=115,780元
进口应纳增值税=100,000×8.27×（ 1+14%）×17%=160,272.6元
国内采购增值税进项税额为：34,000+2,000×7%=34140元，注 意这里的运杂费中只有运输费2,000元可以按照7%的比率进行抵扣。
增值税进项税额合计为：160,272.6+34,140=194,412.6元
第三步：退税计算。
现在免抵两步都计算完了，那么到底应该退多少呢？我们要进行比较，把期末留抵税额与当期免抵退税额相比较，我 们分成两条线进行计算。
1.当期应纳税额的计算
当期应纳税额=当期内销货物的销项税额－（ 当期进项税额－当期不得免征和抵扣税额），
通常情况下，计算结果都是一个负值，其绝对值视同期末留抵税额。这里括号中的“当期不得免征和抵扣税额”作为当期进项税额的抵减项，是 要剔除进项税额中不应该作为销项税额抵减的那部分，其计算公式为：
当期不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率-出口货物退税率）－免 抵退税不得免征和抵扣税额的抵减额
为什么会产生这样一个公式呢？大家都知道我们开始计算的时候，出口货物是免税的，实际上出口货物并不是真正的免税，只 是要先交税，再退税，为简单化起见，就干脆免了，不用经过先交后退的过程。当然有些货物增值税的销项税率与退税率相等，免了就免了；但 是还有些货物，其销项税率并不等于退税率，例如按照规定，其销项税率为17%，但是其退税率应该是13%，那么都免了，不就免多了吗？多的部分就要调回来，作为进项税额的抵减项，a 对于本题目，应该这样计算：
1,190,800×（17%－13%）=47,632元
但是要注意，计算到这一步并没有结束，我们看一下“ 当期不得免征和抵扣税额”计算公式中的后半部分，< font face="Times New Roman">“免抵退税不得免征和抵扣税额的抵减额”，意思是在剔除过程中剔多了，不能把这部分也剔除掉，还要调回来：< /font>
免抵退税不得免征和抵扣税额的抵减额=免税购进原材料价格×（出口货物征税率－出口货物退税率）
上面的47,632元就是剔除了多免的税，但 是1,190,800元里有一部分不涉及到这个问题，就 是免税购进原材料的部分。免税购进原材料可以是国内购进免税原材料，也可以是进料加工免税进口料件。因为这部分原材料是免税购进的，所 以出口时也免税，例如进料加工的原材料，进口时免税，加工产品出口时是真正意义上的免税，不涉及到出口货物征税率与出口退税率差额的问题，所 以对于本题目，这部分应该这样计算：
免抵退税不得免征和抵扣税额的抵减额=免税购进原材料价格×（出口货物征税率-出口货物退税率）=50,000×8.27×（17%－13%）×20,000/50,000=6,616元
注意这里后面的20,000指的是加工贸易出口的20,000个制成品，而50,000表示进口时可以对应的50,000的制成品。
计算到这里，我们可以得到：
当期不得免征和抵扣税额=47,632－< font face="Times New Roman">6,616=41,016元
当期应纳税额=当期内销货物的销项税额－（ 当期进项税额－当期不得免征和抵扣税额）=53,905.98－（ 19,4412.6－41,016）=－99,490.62元
计算出增值税是负值，所以按照正常想法，应该把这个数值都退回来，但是不一定，这 个结果还要和直接计算出来的免抵退税额相比较。
2.当期免抵退税额的计算
当期免抵退税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口退税率-免抵退税额抵减额 这个公式比较简单，直接按照出口退税率计算应该退税金额，但 是也要考虑免税进口原材料不存在退税问题而对免抵退税额造成的抵减，计算原理同上面的计算一致：
免抵退税额抵减额=50,000×8.27×13%×20,000/50,000=21502元
则免抵退税额=1,190,800×13%－< font face="Times New Roman">21,502=133,302元
第四步：比较计算。
在第三步里，已经计算出来当期应纳税额为－99,490.62，根据这个结果，应该退99,490.62元；根据直接计算的结果，应该退税133,302元，到底退多少应该根据比较确定：退税额等于数值较小的那个数额，i 也就是应该退99,490.62元。因 为计算出来的本期免抵退额大于这个数，所以其差额是免抵税额，就是133,302-99,460.62=33,811.38元。< /font>
三、关于最后的比较
最后的比较是计算出来的期末留抵税额与免抵退税额的比较，其比较规律为：
1.如果当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时，
当期应退税额=当期期末留抵税额
当期免抵税额=当期免抵退税额－当 期应退税额
本题目就是这种情况，计算出来的当期免抵税额为33,811.38元。
2.当期期末留抵税额＞当期免抵退税额时，< /font>
当期应退税额=当期免抵退税额
当期免抵税额=0
这里要注意这样一个问题：因为当期期末留抵税额没有抵扣完毕，所以可以结转到下期继续抵扣税额，如 果本题目计算出来的当期免抵退税额为89,000元，因 为99,490.62大于89,000，所以应该退税89,000，而差额99,490.62-89,000=10,490.62元可以结转下期继续抵扣。< /font>
四、计 算当期应纳税额的另外一种公式
前面已经讲过，当期应纳税额=当期内销货物的销项税额－（当期进项税额－当期不得免征和抵扣税额），我 们把这个公式展开整理一下为：
当期应纳税额=当期内销货物的销项税额－< font face="Times New Roman">[当期进项税额－（出口货物离岸价×外汇人民币牌价－免税购进原材料价格）×（出口货物征税率－出口货物退税率）]
实际上，可以换一个角度考虑，把公式调整成如下形式：
当期应纳税额=当期内销货物的销项税额－当 期进项税额+（出口货物离岸价×外汇人民币牌价－免税购进原材料价格）×（出口货物征税率－出口货物退税率）
这个式子简单易懂，实际上我们上面已经讲过，后面部分并不真正是进项税额的抵减项，其体现的更应该是对第一步免税计算的调整，e 所以应该以加法形式列示。经过这样处理，使公式整体表现出来，更容易让人理解，请大家作为参照。
（作者：魏红梅,贾菁华）
